Выездная проверка: как считать три года. Развенчиваем мифы о выездной налоговой проверке Налоговая проверка за 3

Запрос налоговой инспекцией у организаций информации по сделкам вне рамок налоговых проверок (выездных, камеральных, «встречных»). Требование предоставить документы за 3 года по 20 контрагентам.

Вопрос: может ли налоговая вне рамках выездной налоговой проверки и камеральной требовать документы за 3 года по 20 контрагентам?

Ответ: Налоговая служба для проведения контрольных мероприятий вправе запрашивать у организаций информацию по конкретной сделке вне рамок налоговых проверок (выездных, камеральных, «встречных»). Об том прямо указано в п. 2 ст. 93.1 НК РФ. При этом в требовании должны быть указаны четкие реквизиты, идентифицирующие сделку. Если требование не содержит четкой информации, идентифицирующей сделку, то организация вправе проигнорировать требование инспекции, направив мотивированный отказ. Форма запроса об истребовании документов определена Приказом ФНС России от 31.05.2007 № ММ-3-06/338@. Несоблюдение налоговой службой формы требования означает, что запрос незаконен.
Кроме того, согласно п.2 ст.93.1 НК РФ налоговая служба вправе требовать лишь информацию о конкретных сделках. Но зачастую, налоговая служба составляет расплывчатый список необходимых документов и просит их предоставить. Не исполнение требования о предоставлении документов, скорее всего приведет к спору с налоговой службой и свои права придется отстаивать в суде. Однако, суды в данном случае на стороне налогоплательщика (постановление ФАС Поволжского округа от 17.01.13 № А65-10975/2012, постановления ФАС Дальневосточного от 06.03.12 № Ф03-306/2012, Западно-Сибирского от 29.12.10 № А27-4698/2010 и Северо-Западного от 10.08.10 № А56-73208/2009 округов).

Что касается периода, за который налоговая служба может затребовать информацию, то ст.93.1. НК РФ никаких ограничений не устанавливает.

Обоснование

Какие аргументы помогут не раскрывать сведения о контрагенте даже в рамках «встречки»

С необходимостью представить те или иные документы по сделке может столкнуться любая компания — не только та, которую в настоящее время проверяют налоговики. Такая вероятность существует, если инспекторы запрашивают бумаги в рамках встречной проверки.

У многих компаний возникает вопрос: обязаны ли они это делать в той или иной ситуации? Ведь зачастую требование о представлении документов содержит ошибки или неточности. А это уже правомерное основание для того, чтобы контролерам бумаги не представлять.

По общему правилу с момента получения требования о представлении документов в рамках статьи 93.1 НК РФ компания обязана в течение пяти дней либо представить проверяющим документы, либо сообщить о том, что запрашиваемых бумаг у нее нет (п. 6 ст. 6.1 и п. 5 ст. 93.1 НК РФ).

Практика показывает, что в большинстве случаев, если компания отказывается представить сведения о своем партнере, контролеры привлекают ее к ответственности по статье 126 НК РФ (п. 6 ст. 93.1 НК РФ).

Однако, несмотря на это, организациям часто удается отстоять свою правоту в суде. Рассмотрим наиболее спорные ситуации, когда компаниям удавалось избежать ответственности за то, что они не представили сведения инспекции о своем контрагенте.

Прежде чем раскрывать своего контрагента, целесообразнее сначала поинтересоваться у него, а проверяют ли его на самом деле

Часто компании отказываются представлять документы по сделке со своим контрагентом, если им известно, что в отношении последнего выездная проверка еще не назначена. Логика налоговиков понятна — им нужно как можно тщательнее подготовиться к будущему визиту. Но компании буквально трактуют положения закона и не исполняют требования контролеров.

Дело в том, что норма о праве налоговиков запросить у контрагента (иных лиц) документы или информацию о проверяемой компании звучит расплывчато:

«Должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у контрагента или у иных лиц, располагающих документами (информацией), касающимися деятельности проверяемого налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента), эти документы (информацию) (п. 1 ст. 93.1 НК РФ)».

С одной стороны, в этой норме четко не указано, что налоговики вправе это делать в рамках уже назначенной выездной проверки. С другой стороны, прямо написано о том, что запрашиваемая информация касается деятельности именно проверяемого налогоплательщика, то есть организации, которую уже проверяют.

Контрагент может не представлять документы, если налоговики не указали сведения, идентифицирующие сделку

Анализ судебных решений показывает, что споры по этому вопросу не утихают до сих пор. Некоторые суды придерживаются мнения, что контролеры вправе истребовать документы и до начала проверки.

Например, в одном из дел проверяющие направляли часть запросов покупателям в рамках камеральной проверки налогоплательщика (на основании ст. 93 НК РФ), другую часть — в ходе предпроверочного анализа (в соответствии с п. 2 ст. 93.1 НК РФ).

Затем эти результаты инспекторы использовали в рамках выездной проверки. ФАС Уральского округа пришел к выводу, что такие действия налоговиков совершенно законны. Главное — доказательства получены (постановление от 25.06.12 № Ф09-5408/12). К аналогичному выводу пришел ФАС Западно-Сибирского округа в постановлении от 05.03.11 № А67-3581/2010, не усмотрев в действиях инспекторов нарушений норм НК РФ.

Однако суды других регионов с такой логикой не соглашаются. Они обращают внимание на незаконность процедуры сбора доказательств. Так, в одном из дел налоговики доначислили компании налоги на основании документов, полученных от покупателей проверяемого предпринимателя еще до начала проведения выездной проверки. Проверку инспекторы начали 31 августа 2007 года, а поручения об истребовании документов направили 16 марта этого же года. Свои действия налоговики обосновывали положением пункта 2 статьи 93.1 НК РФ и проведением предпроверочного анализа. Но суд не согласился с такими рассуждениями и отметил следующее (постановление ФАС Центрального округа от 02.07.09 № А23-3784/08А-13-133):

Если инспекторы начали проверку в августе, требовать документы от контрагента еще в марте неправильно

«…Налоговый кодекс Российской Федерации определяет четкую и последовательную процедуру формирования доказательств, свидетельствующих о совершении налогоплательщиком нарушений законодательства о налогах и сборах, их систематизации и соответствующего оформления, которые впоследствии являются основой для принимаемого налоговым органом решения. Доказательства совершенного налогоплательщиком нарушения только тогда могут считаться таковыми, когда они собраны в строгом соответствии с требованиями Кодекса.
Полученные документы в ответ на указанный запрос, направленный до начала проведения проверки, то есть в нарушение установленной Кодексом процедуры сбора, не могут быть признаны допустимыми доказательствами в силу статьи 68 АПК РФ.

Правильно судом первой инстанции признана несостоятельной ссылка инспекции на пункт 2 статьи 93.1 НК РФ, поскольку в соответствии с данной нормой вне рамок проведения налоговых проверок допускается истребование информации в отношении конкретной сделки».

Это не единственное решение, в котором суд поддержал компанию. В деле, которое рассматривал ФАС Восточно-Сибирского округа, налоговики поступили еще хитрее. В запросах о представлении документов они указывали, что в отношении налогоплательщика уже проводится проверка. На самом деле это было не так. В результате суд признал действия проверяющих незаконнными, а ВАС РФ такое решение оставил в силе (определение ВАС РФ от 21.01.11 № ВАС-14886/10).

Таким образом, можно сделать вывод, что, прежде чем представлять документы о своем контрагенте, особенно дружественном или наиболее выгодном, целесообразно связаться с ним и убедиться, что в отношении него действительно проводится проверка.

В каком виде представить документы по «встречке»

Специальной формы для этого нет. Но способ передачи в Налоговом кодексе РФ прописан — лично (инспектору или в канцелярию) или по почте заказным письмом в виде заверенных копий документов (абз. 3 п. 5 ст. 93.1 и п. 2 ст. 93 НК РФ).

ФНС России разрешает сделать прошивку бумаг и заверить ее одной надписью. Главное — не забыть пронумеровать все листы, указав их общее количество (п. 21 письма от 13.09.12 № АС-4-2/15309@). При этом копии нескольких разных документов безопаснее заверить отдельной надписью на каждом листе бумаги (письма Минфина России от 11.05.12 № 03-02-07/1-122и от 24.10.11 № 03-02-07/1-374).

Практика показывает, что важнее заботиться не о правильности заверения копий, а о своевременности их подачи в инспекцию. Дело в том, что оштрафовать контролеры вправе только за непредставление документов. А вот ответственность за представление их по ненадлежащей форме НК РФ не устанавливает. С такой логикой согласился, например, ФАС Западно-Сибирского округа в постановлениях от 16.10.12 № А75-10185/2011 и от 24.08.12 № А75-10184/2011

Суды указывают, что налоговики не вправе требовать от партнера бумаги и информацию, не относящиеся к периоду проверки налогоплательщика

Нередко на практике налоговики требуют от контрагента проверяемой компании представить документы, которые не относятся к периоду проверки.

Минфин России в этом случае нарушений закона не видит. В частности, в письме от 23.11.09 № 03-02-07/1-519 финансовое ведомство отметило, что статья 93.1 НК РФ не устанавливает ограничения по периоду времени, за который могут быть истребованы документы и информация, касающиеся деятельности проверяемого налогоплательщика.

Однако суды такое мнение не разделяют. Дело в том, что при запросе документов контролеры обязаны указать, при проведении какого мероприятия налогового контроля возникла необходимость в представлении документов или информации. Получается, что если документы не относятся к периоду проверки, то они не совпадают с датами проверки, указанными в требовании.

Например, в одном из дел ФАС Центрального округа пришел к выводу, что счета-фактуры, относящиеся к январю 2007 года и I кварталу 2008 года, не могут быть предметом «камералки» за I квартал 2009 года, поскольку в декларации за I квартал 2009 года не подтверждались ГТД, относящиеся к I кварталу 2008 года и январю 2007 года. В результате суд указал, что требование о представлении документов и приложенное к нему поручение были направлены в адрес контрагента вне рамок проведения камеральной проверки. А произвольное истребование документации налогоплательщика недопустимо (постановление от 09.08.10 № А68-13557/09).

Если в ходе проверки нарушений у компании не выявлено, то истребовать сведения о ней у ее контрагентов оснований нет

Нередко инспекторы пытаются разузнать информацию о том или ином контрагенте проверяемой компании, даже если в ходе проверки последней нарушений не выявлено вовсе. Такие действия налоговиков суды считают незаконными. Причем решений в пользу проверяющих найти не удалось.

Можно не исполнять требование, из которого неясна проверяемая сделка

Логика судов в случае, когда налогоплательщик уже успешно прошел камеральную проверку, следующая. Если при камеральной проверке выявлены ошибки в декларации и противоречия между сведениями, содержащимися в представленных документах, либо есть несоответствия сведений, представленных налогоплательщиком, сведениям в документах, имеющихся у инспекции, то у компании могут запросить пояснения (п. 3 ст. 88 НК РФ).

Соответственно если ошибок и противоречий не выявлено, то и оснований для истребования у налогоплательщика объяснений нет. При этом статьи 88 и 93.1 НК РФ в их взаимосвязи предполагают наличие у налоговиков права в рамках камеральной проверки проводить какие-либо дополнительные мероприятия налогового контроля, в том числе предусмотренные статьей 93.1 НК РФ, только при наличии к этому оснований, предусмотренных статьей 88 НК РФ. Опять же если нарушений по этой норме нет, то и истребование информации в рамках статьи 93.1 НК РФ незаконно.

Рассуждая подобным образом, ФАС Уральского округа в постановлении от 21.05.09 № Ф09-3209/09-С3 указал следующее:

«Таким образом, установив, что законодательно предусмотренная обязанность по представлению дополнительных документов с декларацией по ЕНВД у предпринимателя отсутствовала, наличие в декларации ошибок (неточностей, противоречий) инспекцией не доказано, суды пришли к обоснованному выводу об отсутствии у инспекции законных оснований для истребования дополнительных сведений и документов как у предпринимателя, так и у лиц, предоставивших ему земельные участки в пользование».

При истребовании информации о конкретной сделке в требовании должны быть указаны ее идентифицирующие признаки и никаких лишних документов

В случае если налоговики истребуют информацию в отношении конкретной сделки, то они должны указать сведения, позволяющие идентифицировать эту сделку (п. 3 ст. 93.1 НК РФ). Но поскольку инспекторам нужна эта информация вне рамок проверки, зачастую они не указывают реквизиты договора, а составляют расплывчатый перечень документов.

Анализ судебной практики подтверждает, что в этом случае у лица, получившего запрос без указания конкретной сделки, есть повод не исполнять требование.

В частности, в одном из дел, которое рассматривал ФАС Поволжского округа, было установлено, что налоговики, помимо договора «А» со всеми приложениями и спецификациями, истребовали также следующие документы: дополнение к договору (контракту, соглашению) купли-продажи, акт о приемке выполненных работ, платежное поручение.

При этом суд заметил, что в требовании отсутствовали какие-либо сведения о том, относятся ли данные документы к договору «А». Кроме того, исходя из названий этих документов и периода, определить, относятся ли истребованные документы к конкретной сделке, равно как и объем необходимой информации по сделке, не представлялось возможным. В результате налоговики спор проиграли (постановление от 17.01.13 № А65-10975/2012).

К аналогичным выводам приходили и другие суды (например, постановления ФАС Дальневосточного от 06.03.12 № Ф03-306/2012, Западно-Сибирского от 29.12.10 № А27-4698/2010 и Северо-Западного от 10.08.10 № А56-73208/2009 округов).

Компании продляют срок представления документов, объясняя это тем, что директор или главбух в командировке

Если компания не успевает собрать документы в пятидневный срок, она может ходатайствовать о продлении срока (п. 5 ст. 93.1 НК РФ). Чтобы инспекторы пошли на такую отсрочку, компании нужно привести весомые аргументы.

На практике чаще всего организации указывают следующие причины:

—большое число запрашиваемых документов;

—отсутствие главного директора или главбуха в офисе (командировка, отпуск);

—сотрудник, ответственный за ту или иную сделку, находится на больничном и т. п.

Если налоговиков удовлетворят такие причины, то о своем решении продлить срок представления документов они сообщат компании в течение трех дней. Но тут важно знать, что на практике контролеры нередко игнорируют такие ходатайства налогоплательщиков. В этом случае имеет смысл явиться в инспекцию и завизировать там свое ходатайство.

Юлия Васильева
руководитель группы по аккредитации иностранных представительств

Налоговая проверка больше чем за три года

Закон в ряде случаев допускает возможность проведения проверок и привлечение к ответственности за нарушение законодательства, даже если период, подлежащий контролю в рамках выездной налоговой проверки, превышает три календарных года.

Статьей 87 НК РФ предусмотрено, что в целях контроля за соблюдением налогоплательщиком, плательщиком сборов или налоговым агентом законодательства о налогах и сборах налоговые органы вправе проводить выездные и камеральные проверки.

Пунктом 1 ст. 88 НК РФ указано, что в рамках камеральной проверки контролю подлежит период, указанный в поданной налогоплательщиком декларации и документах, представленных налогоплательщиком.

Период, подлежащий контролю в рамках выездной проверки, установлен п. 4 ст. 89 НК РФ. Он не должен превышать трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки, если иное не предусмотрено ст. 89 НК РФ.

В настоящей статье предлагаем рассмотреть те самые «иные» случаи, при наступлении которых налоговые органы вправе проконтролировать правильность исчисления и своевременность уплаты налогов за периоды, превышающие установленные три года с момента вынесения решения о проведении выездной проверки.

Пример

Решение о проведении выездной налоговой проверки ООО «Икс» вынесено 29.12.2012. Налогоплательщик получил данное решение 11.01.2013. Какие могут быть установлены пределы периода, подлежащего контролю со стороны налогового органа в рамках данной выездной налоговой проверки? Согласно буквальному толкованию п. 4 ст. 89 НК РФ налоговые органы вправе проверить правильность исчисления и своевременность уплаты налогов налогоплательщика ООО «Икс» за период начиная с 01 января 2009 года.

Обращаем внимание, что тот факт, что решение о проведении проверки получено налогоплательщиком не в том году, в котором оно вынесено, а в следующем, никак не влияет на подлежащий проверке предельный трехлетний давностный период.

Данный вывод подтверждается материалами судебной практики (постановление ФАС Северо-Западного округа от 22.06.2012 № А05-14239/2010).

Также следует учесть разъяснения Пленума ВАС РФ (абз. 2 п. 27 постановления от 28.02.2001 № 5), согласно которым норма п. 4 ст. 89 НК РФ устанавливает лишь давностные ограничения при определении налоговым органом периода прошлой деятельности налогоплательщика, который может быть охвачен проверкой, и не содержит запрета на проведение проверок налоговых периодов текущего календарного года.

Исключение из общего правила о периоде, который может быть охвачен выездной налоговой проверкой, предусмотренное ст. 89 НК РФ, содержится в абз. 3 п. 4 указанной статьи и является случаем представления налогоплательщиком уточненной декларации в рамках соответствующей выездной налоговой проверки. Данное исключение освобождает контролирующий орган от предельной трехлетней давности проверяемого периода и предоставляет право провести выездную проверку за сколь угодно давний период, за который представлена уточненная декларация.

Надо отметить, что формулировка рассматриваемой нормы -«в рамках соответствующей выездной налоговой проверки» - допускает определенные варианты поведения налогоплательщика и позволяет компании попытаться ограничить возможность расширения границ проверяемого периода. Так, из буквального толкования следует, что исключение может быть применено только в случае, если «уточненка» была подана непосредственно во время проведения выездной налоговой проверки.

Сами налоговики, согласно разъяснениям ФНС России, представленным в письме от 29.05.2012 № АС-4-2/8792, считают, что момент представления уточненной декларации (во время проведения выездной налоговой проверки, до ее проведения, после проведения), для применения нормы значения не имеет, и выездная проверка может быть проведена за указанный в «уточненке» период, превышающий три года с момента вынесения решения о проведении проверки, если только соответствующий период не был ранее охвачен выездной налоговой проверкой. Вместе с тем имеется судебная практика, когда суды нескольких инстанций приняли сторону налогоплательщика.

Пример из практики:

«24.08.2009 руководителем Инспекции было принято решение № 58/28 о проведении выездной налоговой проверки ООО МСП «РОССБАН» по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) всех видов уплачиваемых им налогов и сборов, а также страховых взносов на ОПС - за период с 01 января по 31 декабря 2008 года.

Уточненная № 3 налоговая декларация по налогу на прибыль за I квартал 2005 года была представлена обществом в Инспекцию 12.03.2008, то есть за три месяца до начала выездной налоговой проверки 2005-2007 годов, назначенной решением от 25.06.2008 № 31. При этом решение № 58/28 (с изменениями и дополнениями) не содержит указания на проведение выездной налоговой проверки в отношении налогового периода 2005 года, в том числе за I квартал 2005 года.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что спорная уточненная декларация подлежала исследованию и оценке при проведении камеральной налоговой проверки декларации либо при проведении выездной проверки того периода, к которому она относится (2005 год), и как следствие об отсутствии у налогового органа правовых оснований для проверки I квартала 2005 года в рамках проверки за период с 01 января по 31 декабря 2008 года» (постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 30.05.2011 № А21-8116/2010).

Другим «исключительным случаем», указанным в ст. 89 НК РФ, является представление налогоплательщиком уточненной декларации, в которой сумма налога корректируется в сторону уменьшения (пп. 2 п. 10 ст. 89 НК РФ).

Таким образом, при подаче уточненной декларации с суммой налога к уменьшению налоговые органы вправе провести повторную выездную налоговую проверку, в которой может быть охвачен указанный в «уточненке» период, превышающий пределы трехлетнего давностного срока.

Также под исключение из общего правила подпадают резиденты, исключенные из единого реестра резидентов Особой экономической зоны в Калининградской области. Особенности проведения выездных налоговых проверок в отношении них определяются ст. 288.1 и 385.1 НК РФ (п. 16.1 ст. 89 НК РФ).

Ограничение тремя годами при проведении проверок не распространяется также на налогоплательщиков и плательщиков сборов, уплачиваемых при применении специального налогового режима, установленного гл. 26.4 НК РФ, при выполнении соглашений о разделе продукции. Данная особенность прямо закреплена ст. 346.42 НК РФ, в которой указано, что выездной налоговой проверкой может быть охвачен любой период в течение всего срока действия соглашения о разделе продукции начиная с года вступления соглашения в силу.

Таким образом, можно выделить следующие случаи, когда налоговые органы вправе проверять периоды, превышающие три года:

Проверка ИП, которые уже прекратили свою деятельность

В связи с увеличением с января 2013 года размера отчислений в Пенсионный фонд в два раза многие индивидуальные предприниматели решили прекратить деятельность. Они считают, что если получили свидетельства о прекращении, снятии с учета в ИФНС и выписку из ИГРИП, то контролирующие органы больше никогда не побеспокоят их на предмет правильности и своевременности уплаты налогов (сборов) за период их деятельности в качестве ИП. Однако это не так. Несмотря на то что физическое лицо больше не имеет статуса индивидуального предпринимателя, оно продолжает оставаться налогоплательщиком и его обязанность по уплате налогов и сборов при оставлении индивидуальной предпринимательской деятельности не прекращается.

Основания возникновения, изменения и прекращения обязанности по уплате налога или сбора установлены ст. 44 НК РФ. Согласно п. 3 указанной статьи обязанность по уплате налога и(или) сбора прекращается:

• с уплатой налога и(или) сбора налогоплательщиком, плательщиком сбора и(или) участником консолидированной группы налогоплательщиков в случаях, предусмотренных НК РФ;
• со смертью физического лица – налогоплательщика или объявлением его умершим в порядке, установленном гражданским процессуальным законодательством Российской Федерации;уточненке
• с ликвидацией организации-налогоплательщика после проведения всех расчетов с бюджетной системой Российской Федерации в соответствии со ст. 49 НК РФ;
• с возникновением иных обстоятельств, с которыми законодательство о налогах и сборах связывает прекращение обязанности по уплате соответствующего налога или сбора.

Как видно, данная норма не предусматривает факт окончания индивидуальной предпринимательской деятельности в качестве основания прекращения обязанности по уплате налога (сбора).

Более того, пп. 8 п. 1 ст. 23 НК РФ предусмотрена обязанность налогоплательщиков в течение четырех лет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского и налогового учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, в том числе документов, подтверждающих получение доходов, осуществление расходов (для организаций и ИП), а также уплату (удержание) налогов. Прекращение предпринимательской деятельности не освобождает бывшего предпринимателя от этой обязанности.

Важно в работе:

• Налогоплательщик вправе провести с налоговым органом сверку расчетов и за период, который превышает три года.
• Утрата статуса предпринимателя не означает, что налоговые органы больше никогда не смогут проверить правильность начисления налогов за период ведения предпринимательской деятельности бывшим индивидуальным предпринимателем.

Есть мнение:

• Инспекция вправе провести выездную проверку за период, который ранее не проверялся и за который подана «уточненка», даже если минуло более трех лет. Поэтому, подавая «уточненку», необходимо просчитывать сроки.
• На практике не всех проверяют с одинаковой регулярностью: кого-то ежегодно, а кого-то раз в несколько лет. И все-таки налоговики стараются не допускать «мертвых зон», то есть таких ситуаций, когда фирма не проверялась больше трех лет и появились периоды, которые налоговики проверить уже не вправе. Поэтому если вас не проверяли более трех лдет – ждите выездную проверку.

Период, который может быть охвачен налоговой проверкой, зависит от вида проверки. Налоговые проверки бывают двух видов: камеральные и выездные (п. 1 ст. 87 НК РФ). При этом камеральные и выездные проверки могут проводиться независимо друг от друга, то есть одновременно и по одним и тем же налогам (письмо ФНС России от 13 марта 2014 г. № ЕД-4-2/4529).

Камеральная проверка

В рамках камеральной налоговой проверки инспекция может проконтролировать только тот период, за который организация подала декларацию или расчет, в том числе уточненный (п. 1 ст. 88 НК РФ). Это означает, что если организация сдала в инспекцию декларацию по НДС за II квартал 2015 года, то в рамках камеральной проверки представленной декларации инспекция может проверить правильность расчета этого налога только за II квартал 2015 года. При этом для проведения проверки инспекция вправе использовать данные других отчетных периодов.

Ситуация: можно ли отменить решение инспекции по итогам камеральной проверки? По итогам проверки инспекция сделала выводы, не имеющие отношения к тому периоду, за который была подана декларация (расчет).

Ответ: да, можно, в части тех выводов, которые относятся к периодам, не подпадающим под камеральную проверку.

В рамках камеральной проверки инспекция может проконтролировать только тот период, за который организация подала декларацию или расчет (п. 1 ст. 88 НК РФ). Отступление от этого периода будет нарушением со стороны инспекции. Поэтому решение инспекции по итогам камеральной проверки подлежит отмене в той части выводов, которые относятся к периодам, не подпадающим под проверку. В арбитражной практике есть примеры судебных решений, подтверждающих правомерность этого вывода (см., например, определение ВАС РФ от 17 февраля 2009 г. № 1437/09, постановления ФАС Уральского округа от 21 октября 2008 г. № Ф09-7599/08-С2, Восточно-Сибирского округа от 27 августа 2007 г. № А58-6343/06-Ф02-5686/2007, Северо-Западного округа от 5 марта 2007 г. № А56-16972/2006).

Выездная проверка

В рамках выездной налоговой проверки инспекция может проконтролировать любые периоды. По общему правилу эти периоды не должны выходить за рамки трех календарных лет, предшествующих году принятия решения о проведении выездной проверки. Это следует из положений абзаца 2 пункта 4 статьи 89 Налогового кодекса РФ. Конкретные периоды выездной проверки должны быть указаны в решении инспекции о проведении проверки (абз. 7 п. 2 ст. 89 НК РФ).

Аналогичный подход к определению периодов выездной проверки действует и в тех случаях, когда инспекция проводит:

• повторную выездную проверку в целях контроля вышестоящего налогового органа над нижестоящим (абз. 3 п. 10 ст. 89 НК РФ);

• выездную проверку в связи с реорганизацией или ликвидацией организации (п. 11 ст. 89 НК РФ).

Особый период выездной проверки предусмотрен, если инспекция проводит:

• первичную выездную проверку в связи с подачей организацией уточненной декларации. В этом случае инспекция может проверить период, за который подана уточненная декларация, даже в том случае, если указанный период превышает три года (абз. 3 п. 4 ст. 89 НК РФ, письмо ФНС России от 29 мая 2012 г. № АС-4-2/8792);

• повторную выездную проверку в связи с подачей организацией уточненной декларации с суммой налога к уменьшению. В этом случае инспекция может проверить не любой период в пределах трехлетнего ограничения, а только тот, за который подано уточнение (подп. 2 п. 10 ст. 89 НК РФ);

• выездную проверку в организации, применяющей спецрежим при выполнении соглашения о разделе имущества. В этом случае инспекция может проверить любые периоды в течение всего срока действия указанного соглашения, даже если соглашение вступило в силу три года назад или ранее (п. 1 ст. 346.42 НК РФ);

• выездную проверку резидента, исключенного из реестра резидентов особой экономической зоны в Калининградской области. Если эта проверка касается налога на прибыль и (или) налога на имущество и решение о ее проведении принято не позднее трех месяцев с момента уплаты соответствующего налога, то инспекция может проверить любые периоды без каких-либо ограничений по годам (абз. 5 п. 10 ст. 288.1, абз. 5 п. 7 ст. 385.1 НК РФ);

• выездную проверку участника инвестиционного регионального проекта. В таком случае налоговая инспекция может проверить пятилетний период, предшествующий году, в котором вынесено решение о проведении проверки. Но, чтобы воспользоваться такой возможностью, необходимо, чтобы установленный региональным проектом срок осуществления капвложений составлял пять лет со дня включения организации в реестр участников региональных инвестиционных проектов (п. 2 ст. 89.2 НК РФ).

Периоды, охватываемые выездной проверкой

Ситуация: может ли инспекция в рамках выездной налоговой проверки проконтролировать текущий год (год, в котором было принято решение о проведении выездной проверки)?

Ответ: да, может.

Трехгодичный период, предусмотренный в законодательстве, ограничивает лишь нижний предел периода, который может быть охвачен выездной проверкой (п. 4 ст. 89 НК РФ). Верхний предел этого периода ограничен датой принятия решения о проведении выездной проверки. Дело в том, что период проверки должен быть определен заранее и отражен в решении о ее проведении (абз. 7 п. 2 ст. 89 НК РФ). Это значит, что год, в котором инспекция принимает решение о проведении выездной проверки, может быть проверен вплоть до даты принятия такого решения (определение Верховного суда РФ от 9 сентября 2014 г. № 304-КГ14-737).

Проверка текущего года может затрагивать:

• налоги, которые имеют короткий налоговый период (месяц, квартал). Например, НДС, налоговым периодом по которому является квартал (ст. 163 НК РФ);

• налоги, налоговым периодом по которым является календарный год, например налог на прибыль (ст. 285 НК РФ).

Во втором случае в ходе проверки инспекция будет контролировать правильность уплаты не самого налога, а авансовых платежей по нему, так как налоговый период еще не закончился. Если при проверке будет обнаружено несвоевременное перечисление авансовых платежей, организации могут быть начислены пени. При этом оштрафовать организацию за такое нарушение налоговая инспекция не вправе. Такой порядок предусмотрен пунктом 3 статьи 58 Налогового кодекса РФ.

Правомерность такого подхода также подтверждена арбитражной практикой (см., например, постановления ФАС Поволжского округа от 6 декабря 2012 г. № А72-2607/2012, Московского округа от 15 апреля 2009 г. № КА-А40/3000-09-П, Восточно-Сибирского округа от 29 января 2009 г. № А19-3295/08-50-Ф02-7091/08, от 17 октября 2007 г. № А69-3781/05-Ф02-2938/2007, Северо-Западного округа от 2 декабря 2008 г. № А52-5071/2007, Дальневосточного округа от 20 сентября 2007 г. № Ф03-А37/07-2/2195).

Следует отметить, что в отношении организаций - налоговых агентов освобождение от налоговой ответственности за несвоевременное перечисление налогов в бюджет не применяется. Дело в том, что обязанность налоговых агентов по перечислению в бюджет удержанных сумм налогов связана не с окончанием отчетных (налоговых) периодов, а с моментом выплаты доходов налогоплательщикам. Это следует из положений подпункта 1 пункта 3 статьи 24, статей 161 и 174, пункта 6 статьи 226, статей 287 и 310 Налогового кодекса РФ. Таким образом, если в ходе проверки будет обнаружено, что организация как налоговый агент нарушала сроки уплаты удержанных налогов, инспекция вправе не только начислить ей пени (п. 7 ст. 75 НК РФ), но и оштрафовать по статье 123 Налогового кодекса РФ.

В арбитражной практике есть примеры судебных решений, подтверждающие правомерность этого вывода (см., например, определения Верховного суда РФ от 9 сентября 2014 г. № 304-КГ14-737 и ВАС РФ от 26 апреля 2013 г. № ВАС-4862/13, постановления ФАС Северо-Западного округа от 19 апреля 2011 г. № А56-25496/2010, от 18 марта 2011 г. № А56-18448/2010, Западно-Сибирского округа от 4 апреля 2011 г. № А03-9949/2010, Уральского округа от 27 января 2011 г. № Ф09-11127/10-С2).

Ситуация: может ли инспекция в рамках выездной проверки проконтролировать I, II и III кварталы 2011 года? Решение о проведении проверки принято в IV квартале 2014 года.

Ответ: да, может.

В рамках выездной проверки инспекция может проконтролировать любые периоды, которые не выходят за рамки трех полных календарных лет (с 1 января по 31 декабря), предшествующих году принятия решения о проведении проверки (абз. 2 п. 4 ст. 89 НК РФ). При этом квартал (месяц), в котором было принято решение, никакого значения не имеет. Если решение о проведении выездной проверки принято в 2014 году (неважно, в каком квартале или месяце данного года), инспекция может проверить любой из периодов, который приходится на 2011, 2012 и 2013 годы. I, II и III кварталы 2011 года входят в указанный промежуток. Поэтому инспекция имеет полное право их проверить. В арбитражной практике есть примеры судебных решений, подтверждающие правомерность этого вывода (см., например, постановления ФАС Поволжского округа от 20 августа 2009 г. № А55-9816/2008, от 3 июля 2009 г. № А57-8348/2008, Восточно-Сибирского округа от 5 мая 2009 г. № А33-10180/07-Ф02-1850/09, Уральского округа от 21 апреля 2009 г. № Ф09-1805/09-С3).

Ситуация: может ли инспекция в рамках выездной проверки проконтролировать период, который уже был проверен в рамках камерального контроля?

Ответ: да, может.

В налоговом законодательстве установлен запрет на повторную проверку одного и того же периода по одному и тому же налогу (п. 5 ст. 89 НК РФ). Но это правило действует только в отношении выездных проверок. Иными словами, если инспекция в ходе выездной проверки проконтролировала период по конкретному налогу, то провести еще одну выездную проверку по этому же периоду в отношении того же налога она не сможет. Об исключениях из этого правила см. Когда проводятся повторные налоговые проверки .

Тот факт, что инспекция провела камеральную проверку, значения не имеет и никакого влияния на период выездной проверки не оказывает. В арбитражной практике есть примеры судебных решений, подтверждающие правомерность этого вывода (см., например, определения ВАС РФ от 27 апреля 2010 г. № ВАС-5083/10, от 19 мая 2009 г. № ВАС-1588/09, постановления ФАС Поволжского округа от 4 марта 2010 г. № А65-26158/2009, Северо-Западного округа от 2 декабря 2008 г. № А52-5071/2007, Дальневосточного округа от 19 мая 2008 г. № Ф03-А04/08-2/1276).

Ситуация: может ли инспекция изменить период выездной проверки в ходе ее проведения?

Ответ: да, может.

Конкретные периоды выездной проверки должны быть указаны в решении инспекции о проведении выездной проверки (абз. 7 п. 2 ст. 89 НК РФ). Налоговый кодекс РФ не запрещает инспекции вносить изменения в это решение (п. 2 ст. 89 НК РФ).

Более того, приказом ФНС России от 7 мая 2007 г. № ММ-3-06/281 утверждена специальная форма решения о внесении изменений в решение о проведении выездной проверки.

Исходя из указанного можно сделать вывод, что инспекция вправе внести изменения в решение по проверке в ходе ее проведения, в частности изменить период проверки. При этом новый период проверки должен быть указан в специальном решении, которое является приложением к основному решению.

Арбитражные суды подтверждают правомерность такого вывода (см., например, постановление ФАС Московского округа от 11 сентября 2009 г. № КА-А41/7737-09).

Ситуация: можно ли оспорить решение инспекции по результатам выездной проверки? Инспекция вышла за рамки трехлетнего ограничения по периоду проверки.

Ответ: да, можно, в части тех выводов, которые сделаны в отношении периодов, не подпадающих под выездную проверку.

В рамках выездной проверки инспекция может проконтролировать любые периоды, которые не превышают трех календарных лет, предшествующих году принятия решения о проведении проверки (абз. 2 п. 4 ст. 89 НК РФ). Выход за рамки трехлетнего ограничения будет нарушением со стороны инспекции. Поэтому решение инспекции по итогам выездной проверки можно оспорить в той части выводов, которые относятся к периодам, не подпадающим под выездную проверку (абз. 1 п. 12 ст. 101 НК РФ).

В арбитражной практике есть примеры решений, подтверждающих правомерность этого вывода (см., например, постановления ФАС Северо-Западного округа от 30 апреля 2009 г. № А05-11647/2008, Волго-Вятского округа от 27 октября 2008 г. № А39-1580/2008, Северо-Кавказского округа от 13 октября 2008 г. № Ф08-6070/2008).

Ситуация: можно ли оспорить решение инспекции по результатам выездной проверки? Инспекция проверила период, который укладывается в трехлетнее ограничение, но превышает период, указанный в решении о проведении проверки.

Ответ: да, можно, но только в той части выводов, которые сделаны в отношении периодов, не указанных в решении о проведении проверки.

Конкретные периоды выездной проверки должны быть определены заранее и указаны в решении о проведении проверки (абз. 7 п. 2 ст. 89 НК РФ). Инспекторы не могут от них отступать. В противном случае решение инспекции по итогам выездной проверки можно отменить, но только в той части выводов, которые сделаны в отношении периодов, не обозначенных в решении. В арбитражной практике есть примеры судебных решений, подтверждающие правомерность этого вывода (см., например, постановление ФАС Уральского округа от 15 сентября 2009 г. № Ф09-6838/09-С3).

Проверка правопреемника

Ситуация: может ли налоговая инспекция провести выездную проверку организации-правопреемника за период, предшествующий реорганизации?

Ответ: да, может.

В рамках выездной проверки инспекция может проконтролировать любые периоды, которые не превышают трех календарных лет, предшествующих году принятия решения о проведении проверки (абз. 2 п. 4 ст. 89 НК РФ). При этом налоговое законодательство не устанавливает специальные требования к проведению выездной проверки в организации-правопреемнике. Следовательно, налоговая инспекция может провести проверку такой организации за период, предшествующий ее реорганизации. Главное, чтобы указанный период не выходил за рамки трехлетнего ограничения. Аналогичные разъяснения содержат письма Минфина России от 29 июля 2011 г. № 03-02-07/1-267, от 5 февраля 2009 г. № 03-02-07/1-48.

Арбитражная практика подтверждает правомерность данного подхода (см., например, определение ВАС РФ от 19 мая 2008 г. № 5863/08, постановление ФАС Волго-Вятского округа от 14 января 2008 г. № А82-4644/2007-14).

Выездная проверка обычно охватывает 3 календарных года деятельности налогоплательщика. При этом в НК РФ существует такое понятие, как повторная выездная проверка. Что и когда налоговики могут проверить повторно, узнайте из нашего материала.

В п. 10 ст. 89 НК РФ указано, что повторная выездная налоговая проверка - это выездная проверка, проводимая;

• независимо от времени проведения предыдущей проверки;
• по тем же налогам и за тот же период.

При повторной выездной проверке может быть проверен период, не превышающий 3 календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении повторной выездной налоговой проверки (абз. 3 п. 10 ст. 89 НК РФ).

При этом в абз. 2 п. 10 ст. 89 НК РФ сказано, что при назначении повторной проверки не действуют ограничения, указанные в п. 5 данной статьи (по количеству проверок в течение календарного года и др.)

НК РФ определяет 2 случая, когда проводится повторная проверка (абз. 4 п. 10 ст. 89 НК РФ):

1. Если вышестоящему органу необходимо проконтролировать работу налогового органа, проводившего проверку.
2. Если налогоплательщик подал уточненку с уменьшенной суммой налога, повторную проверку будет проводить та же инспекция, которая ранее проводила выездную проверку у данного лица, и проконтролировать могут только тот период, за который представлена уточненная декларация.

Таким образом, в случае представления вами уточненной декларации с суммой налога к уменьшению за периоды, которые ранее уже проверялись, инспекция вправе провести повторную выездную проверку уточняемого периода, даже если он выходит за рамки 3 лет, предшествующих году назначения проверки. Подробности - в следующем разделе.

Когда повторная проверка может выходить за рамки 3 лет

Такие ситуации обычно рассматриваются судами. Например, в постановлении от 11.11.2014 № Ф05-12625/2014 по делу № А40-54040/13 арбитры Московского округа признали правомерным проведение в 2013 году повторной выездной проверки периодов 2009 года, за которые налогоплательщик подал уменьшающие налог уточненки.

Компания считала, что на повторную проверку должно распространяться установленное абз. 3 п. 10 ст. 89 НК РФ ограничение проверяемого периода. То есть этот период не должен превышать 3 календарных лет до года начала проверки. А следовательно, проверили ее неправомерно.

Однако суды с ней не согласились, указав, что при представлении уточненной декларации с суммой налога, которая меньше ранее заявленной, инспекция вправе проверить и более ранние периоды. Арбитры подчеркнули, что в данном случае налоговики не связаны указанным трехлетним сроком. Ведь возможность проверить любой уточняемый период прямо следует из абз. 2 п. 10 ст. 89 НК РФ.

Аналогичное мнение не раз высказывали и чиновники.

Заметим, что также не в пользу налогоплательщиков решается вопрос о проведении первичной проверки уточняемых периодов, лежащих за рамками 3 лет.

О возможности проведения проверки «старых» уточняемых периодов, если ранее они не проверялись, см. в нашем материале « .

Итоги

Если вы подали уточненку с уменьшенной суммой налога, ожидайте прихода повторной выездной проверки (если первичная проверка уже прошла). Проверить контролеры могут периоды, выходящие за рамки 3 лет. Абз. 2 п. 10 ст. 89 НК РФ позволяет в такой ситуации проверять любой уточняемый период.

14 декабря 2017 года на официальном сайте ФСН опубликованы контрольные соотношения в расчете по страховым взносам. Они будут применяться с 1 января 2018 года. По ним можно проверить, например, расчет по взносам за 2017 год. Что изменилось? Будут ли налоговики сравнивать единый расчет по страховым взносам с 6-НДФЛ и 2-НДФЛ? Какой программой можно проверить годовой расчет? Ответим на основные вопросы и приведем ссылку для скачивания новых контрольных соотношения.

Новые точки проверки расчета по взносам

В 2018 году налоговые инспекторы проверяют показатели единого расчета по страховым страховых взносам по контрольным соотношениям.

В письме ФНС России от 13.12.2017 № ГД-4-11/25417 приведены новые контрольные соотношения показателей формы расчета по страховым взносам. можно на нашем сайте. Также вы можете ознакомиться с обозначенным письмом на официальном сайте ФНС.

Новые контрольные соотношения вводится в действие с 1 января 2018 года. То есть, они будут применяться уже при проверке годового расчета по страховым взносам за 2017 год.

Зачем поменяли контрольные соотношения с 2018 года?

Зачем налоговикам потребовалось обновлять контрольные соотношения с 2018 года? В своем письме они пояснили это сами. Приведем обоснование для введения новых соотношений. Они сводятся к тому, что с 2018 года у налоговиков становится больше основания для непринятия расчетов по взносам.

Письмо ФНС России от 13.12.2017 № ГД-4-11/25417

Федеральная налоговая служба сообщает, что 27.11.2017 принят Федеральный закон № 335-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации» (далее – Федеральный закон № 335-ФЗ), который вносит изменения, в том числе и в статью 431 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – Кодекс).

В соответствии с пунктом 78 статьи 2 Федерального закона № 335-ФЗ абзац второй пункта 7 статьи 431 Кодекса излагается в новой редакции, расширяющей перечень оснований для признания налоговым органом расчета по страховым взносам непредставленным.

Согласно пункту 3 статьи 9 Федерального закона № 335-ФЗ указанные изменения вступают в силу с 1 января 2018 года.

Начиная с 1 января 2018 г., если в представляемом плательщиком расчете (уточненном расчете) сведения по каждому физическому лицу:

• о сумме выплат и иных вознаграждений в пользу физических лиц,
• о базе для исчисления страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в пределах установленной предельной величины,
• о сумме страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, исчисленных исходя из базы для исчисления страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, не превышающей предельную величину,
• о базе для исчисления страховых взносов на обязательное пенсионное страхование по дополнительному тарифу,
• о сумме страховых взносов на обязательное пенсионное страхование по дополнительному тарифу за расчетный (отчетный) период и (или) за каждый из последних трех месяцев расчетного (отчетного) периода содержат ошибки, а также если в представляемом плательщиком расчете (уточненном расчете) суммы одноименных показателей по всем физическим лицам не соответствуют этим же показателям в целом по плательщику страховых взносов, и (или) в расчете (уточненном расчете) указаны недостоверные персональные данные, идентифицирующие застрахованных физических лиц, то такой расчет (уточненный расчет) считается непредставленным, о чем плательщику не позднее дня, следующего за днем получения расчета (уточненного расчета) в электронной форме (10 дней, следующих за днем получения расчета на бумажном носителе), направляется уведомление.

ФНС России направляет для сведения и использования в работе контрольные соотношения, разработанные в целях применения с 01.01.2018 новой редакции абзаца 2 пункта 7 статьи 431 Кодекса.

Доведите указанное письмо до налоговых органов и плательщиков страховых взносов.

До 2018 года ИФНС вправе признать, что плательщик не сдал расчет, если в нем (абз. 2 п. 7 ст. 431 НК РФ):

• указаны недостоверные персональные данные о физлицах;
• величина пенсионных взносов (исчисленных исходя из базы в пределах лимита) за расчетный (отчетный) период и (или) за каждый из последних трех месяцев этого периода содержит ошибки;
• сумма пенсионных взносов по каждому физлицу за расчетный (отчетный) период и (или) за каждый из последних трех месяцев этого периода не совпадает с их суммой в целом по организации.

С 01.01.2018 в этот перечень добавлены ошибки и несовпадения в следующих показателях:

• сумма выплат в пользу застрахованных лиц,
• величина базы взносов на пенсионное страхование в пределах установленной максимальной величины,
• величина базы для исчисления взносов на пенсионное страхование по дополнительному тарифу,
• сумма взносов на пенсионное страхование, рассчитанных по дополнительному тарифу.

Прежние контрольные соотношения продолжают действовать

Налоговые инспекторы проверяют показатели расчета страховых взносов по контрольным соотношениям, которые утвердила ФНС России в письме от 30 июня 2017 № БС-4-11/12678. См. « ». Так, в частности, они проверяют показали расчета с 2-НДФЛ и 6-НДФЛ. Также контрольные соотношения по части расходов на соцобеспечение ФСС России опубликовал в письме от 15 июня 2017 № 02-09-11/04-03-13313. С 1 января 2018 года дополнительно будут учитываться соотношения из письма ФНС от 13.12.2017 № ГД-4-11/25417.

Вот некоторые из проверяемых элементов с 2018 года:

• значение в графе 1 строки 250 подраздела 3.2.1 должно быть равно сумме показателей из строк 210 этого же подраздела;
• данные в графе 2 строки 030 подраздела 1.1 по значению поля 001, равному значению строки 200 подраздела 3.2.1, должны совпадать с суммой показателей из строк 210 подраздела 3.2.1 за последние три месяца отчетного периода;
• значение в графе 2 строки 250 раздела 3 должно равняться сумме показателей из строк 220 этого же раздела.

Что будет при несоответствии?

Даже если вы представите расчет вовремя, но в нем будут расхождения между совокупной суммой страховых взносов и суммой взносов по каждому сотруднику, расчет будет считаться непредставленным. ИФНС уведомит вас об этом. Важно, как сдали расчет:

• электронно. Уведомление ждите не позднее дня, следующего за днем сдачи расчета;
• на бумаге. Уведомление получите в течение 10 рабочих дней после того дня, как инспекторы получили расчет.

После того как вы получите уведомление, нужно внести исправления в расчет в течение пяти рабочих дней. Тогда датой представления указанного расчета будет считаться дата, когда вы его сдали первоначально. Если не успеете исправить расчет, будет штраф. Это следует из пункта 7 статьи 431 Налогового кодекса РФ.

Как проверить расчет по страховым взносам по новым контрольным соотношениям бесплатно

Бесплатная программа от ФНС “Налогоплательщик ЮЛ ” предназначена для автоматизации процесса подготовки юридическими и физическими лицами документов налоговой и бухгалтерской отчётности, расчета страховых взносов, справок о доходах физических лиц (форма №2-НДФЛ), специальных деклараций (декларирование активов и счетов), документов по регистрации ККТ и других.

Скачать программу для заполнения расчета по страховым взносам можно путем открытия Аннотации.